Bilanzbuchhalter-Handbuch. Группа авторов

Nachholung unterbliebener AfA ist steuerlich zulässig, wenn

sie aus nichtsteuerlichen Gründen oder aus Versehen unterblieben ist,

sie wegen falscher Einschätzung der Nutzungsdauer zu niedrig geplant worden ist.

      548In beiden Fällen kann die AfA nach der bisherigen AfA-Methode auf die Restnutzungsdauer verteilt werden (R 7.4 Abs. 10 EStR).

      549Wenn die AfA bewusst unterlassen wurde, um dadurch unberechtigte Steuervorteile zu erlangen, darf sie nicht nachgeholt werden (BFH v. 3. 7. 1980, BStBl 1981 II S. 255 und v. 20. 1. 1987, BStBl II S. 491). Unterbliebene AfA werden erfolgsneutral vom Buchwert abgesetzt. Anschließend wird vom geminderten Buchwert weiter abgeschrieben.

       Lineare Abschreibung:

      550Grundsätzlich sind die abnutzbaren Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens linear abzuschreiben (§ 7 Abs. 1 Satz 1 EStG). Im Anschaffungsjahr und in den folgenden Geschäftsjahren werden die Abschreibungen mit einem gleichbleibenden Prozentsatz vom Anschaffungs- oder Herstellungswert ermittelt. Auf diese Weise werden die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gleichmäßig (linear) auf die Nutzungsdauer ver­teilt. Am Ende der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer hat das Wirtschaftsgut den Wert 0 € erreicht.

      551 551 Anschaffung einer Maschine am 2. 1. 01 zum Nettowert von 100 000 €. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer soll 10 Jahre betragen.

      552Hat das Unternehmen sich bei einem Wirtschaftsgut einmal für die lineare Abschreibung entschieden, muss es die Methode bis zum Ausscheiden des Wirtschaftsguts beibehalten. Der Wechsel zur degressiven Abschreibungsmethode ist nicht erlaubt.

      553Wirtschaftsgüter, die nach Ablauf der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer abgeschrieben sind, sich jedoch noch im Betriebsvermögen befinden, werden in der Inventur mit aufgenommen. Da alle aufgenommenen Vermögensteile auch bewertet werden müssen, schreibt man im letzten Jahr i. d. R. 1 € weniger ab, so dass das Wirtschaftsgut mit 1 € Erinnerungswert zu Buche steht. Der Erinnerungswert wird erst bei endgültigem Ausscheiden des Wirtschaftsguts ausgebucht.

      554Es besteht jedoch keine Pflicht, für jeden einzelnen Vermögensgegenstand einen Erinnerungswert festzuhalten. Der Erinnerungswert ist Ausfluss des Vollständigkeitsgebots aus § 246 HGB und bezieht sich auf die Bilanzposition. Sind beispielsweise alle Maschinen vollständig abgeschrieben, dann muss die Bilanz die Position „Maschinen 1 €” enthalten.

      555 555 Eine Maschine, Anschaffungskosten netto 100 000 €, lineare Abschreibung, ist am Ende des 10. Nutzungsjahres noch vorhanden. Am Ende des 10. Nutzungsjahres ist zu buchen:

      Scheidet die Maschine beispielsweise nach 11 Jahren endgültig aus, lautet die Buchung:

       Degressive Abschreibung (geometrisch-degressive Abschreibung):

      556Die handels- und steuerrechtlich zulässige Methode der degressiven Abschreibung darf in der Steuerbilanz nur auf bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens angewendet werden. Bei der degressiven Abschreibung fallen die Abschreibungsbeträge in Form einer geometrischen Reihe an. Die exakte Bezeichnung „geometrisch-degressive Abschreibung” wird in der Praxis selten genutzt. Allgemein spricht man einfach nur von der degressiven Abschreibung.

      557Bei der degressiven Abschreibung wird der Abschreibungsbetrag nur im ersten Jahr vom Anschaffungswert berechnet. In den folgenden Jahren wird er mit einem gleichbleibenden Prozentsatz vom jeweiligen Buchwert oder Restbuchwert ermittelt. Da der Abschreibungsbetrag von Jahr zu Jahr fällt, wird von der Abschreibung in fallenden (degressiven) Jahresbeträgen gesprochen. Am Ende der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer wird der Wert 0 € nicht erreicht. Wenn das Wirtschaftsgut sich dann noch im Betriebsvermögen befindet, darf der Restbetrag bis auf den Erinnerungswert abgeschrieben werden.

      558In der Praxis wird überwiegend die lineare AfA angewendet, da sie

handels- und steuerrechtlich gleichermaßen erlaubt ist,

zu einer gleichmäßigeren Aufwands- bzw. Kostenbelastung über die Jahre der Nutzung des Wirtschaftsguts führt.

      559Steuerrechtlich ist die Höhe der degressiven AfA für nach dem 31. 12. 2008 und vor dem 1. 1. 2011 angeschaffte Wirtschaftsgüter auf das Zweieinhalbfache des linearen AfA-Satzes, maximal jedoch auf 25 % begrenzt (§ 7 Abs. 2 Satz 2 EStG).

      560Der Wechsel von der degressiven zur linearen Abschreibung ist jederzeit möglich (§ 7 Abs. 3 Satz 1 EStG). Will der Kaufmann die AfA-Beträge möglichst früh ausschöpfen, empfiehlt sich der Wechsel in dem Jahr, in dem sich für die restliche Nutzungsdauer höhere Abschreibungsbeträge ergeben als bei einer Fortführung der degressiven AfA.

      Der optimale Zeitpunkt zum Wechsel auf die lineare Restwertabschreibung kann bei einer 25 %igen degressiven AfA ermittelt werden nach der Formel:

      Übergangsjahr = Nutzungsdauer – 100

      25 + 1

      ABB. 5: Vergleich der linearen mit der degressiven Abschreibung

       Anteilige lineare oder degressive Abschreibung im Jahr der Anschaffung:

      561Die zeitanteilige Abschreibung ist zwingend vorgeschrieben. Willkürlich unterlassene AfA darf grundsätzlich in späteren Jahren nicht nachgeholt werden. Die Nutzungsdauer und damit die Abschreibung beginnen im Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsguts.

      562Im Jahr der Anschaffung beginnt die Abschreibung grundsätzlich in dem Monat der Anschaffung (§ 7 Abs. 1 Satz 4 EStG). Wir sprechen von der zeitanteiligen Abschreibung (pro rata temporis).

       Im Monat März wird eine Maschine im Wert von 24 000 € angeschafft. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer beträgt 10 Jahre. Am Ende des Anschaffungsjahres können 10/12 der Jahresabschreibung, also 2 000 €, gewinnmindernd abgesetzt werden.

       Arithmetisch-degressive Abschreibung:

      563Bei der arithmetisch-degressiven Abschreibung (digitale Abschreibung) verringern sich die Abschreibungsbeträge in jedem Jahr um denselben Betrag. Der Degressionsbetrag wird ermittelt, indem man die Jahresziffern der voraussichtlichen Nutzungsdauer addiert und die Anschaffungs- oder Herstellungskosten durch die ermittelte Summe der Nutzungsjahre dividiert.

       Anschaffungskosten 30 000 €, voraussichtliche Nutzungsdauer 5 Jahre.

      Summe der Anschaffungsjahre = 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15 Jahre

      Degressionsbetrag 30 000 : 15 = 2 000 €

      Jährliche